Взаємовідносини податкового резидента з державою: бюрократія та права людини

Взаємовідносини податкового резидента з державою (контакти, комунікації) мають багато нюансів. Питання: що важливіше — людина чи держава? Чиї права пріоритетні? На жаль, часто можна почути, що держава важливіша і її права превалюють над правами людини. Саме так вважає більшість чиновників. Тому порушення прав людини не є рідкістю.

У контексті податкового резидентства фізичної особи це призводить до кількох особливостей:

1. Наявність «свого» податкового резидента вигідна для держави, оскільки вона отримує можливість оподатковувати весь світовий дохід фізичної особи. Тому держава намагається «закріпити» особу за своїм резидентством, навіть у спірних випадках, і ускладнює зміну резидентства.
2. Держава — бюрократична. Тому питання податкового резидентства завжди сильно забюрократизоване, особливо щодо виходу чи зміни резидентства.
3. Щоб «утримати» фізичну особу, держава максимально ускладнює процес зміни резидентства, через що немає чіткої процедури переходу.
4. Іноді держава ігнорує норми міжнародного права, включно з конвенціями про запобігання подвійного оподаткування, які сама ж підписала.

Щодо нюансів зміни податкового резидентства поговоримо пізніше. А поки зупинимося на бюрократії.

Індивідуальний податковий номер (ІПН)

Держава надає фізичній особі ІПН — індивідуальний податковий номер. Що це таке?

Термін «платник податків» і «податковий резидент» не є синонімами. Уявімо два кола Ейлера: синє — податковий резидент, червоне — платник податків. Фіолетова зона — це коли фізична особа одночасно є податковим резидентом і платником податків.

Податковий резидент виникає вже з дати народження немовляти. Він є податковим резидентом, але лише потенційним платником податків. Обов’язок платника податків виникає лише при отриманні доходу.

Вікіпедія визначає платника податків так: суб’єкт податку — це фізична або юридична особа, яка отримує або передає предмети оподаткування чи здійснює діяльність, що є предметом оподаткування, і має податкові обов’язки та права відповідно до законодавства.

Згідно зі ст. 162 ПКУ:

• 162.1.1. Фізична особа-резидент, яка отримує доходи з джерел в Україні або іноземні доходи;
• 162.1.2. Фізична особа-нерезидент, яка отримує доходи з джерел в Україні;
• 162.1.3. Податковий агент.

Отже, платник податку — це той, хто отримує доходи, а не той, хто має ІПН.

ІПН як інструмент обліку

ІПН (РНОКПП) — це реєстраційний номер облікової картки платника податків. Він створений виключно для зручності податкової служби.

• Людина може бути платником податку без наявності ІПН.
• Якщо нерезидент отримав дохід в Україні, він теж стає платником податку, незалежно від ІПН.
• ІПН потрібен для зручності держави та різних установ (нотаріусів, банків тощо), а не для визначення податкового статусу.

Отже:

1. Наявність ІПН зручна державі.
2. Для людини отримати ІПН теж практично зручно.
3. Статус податкового резидента і обов’язок платника податку не залежать від наявності ІПН.

Діловий етикет і права людини

1. З точки зору етикету та цінностей, до податківців слід звертатися ввічливо, дотримуватися поваги та не порушувати їх «зону комфорту».
2. Маленькі зручності податківців не повинні обмежувати наші права чи конфіскувати майно.
3. Права людини завжди пріоритетні над зручністю чиновників. ІПН — лише зручність податкової, а закон та міжнародні конвенції — перш за все.

Латинська формула: Dura lex, sed lex — «Закон суворий, але це Закон».

Наступна частина — Шива, яка відповідає за руйнування, тобто вихід або зміну податкового резидентства.

---

Статус ФОП та його вплив на українське податкове резидентство

Раніше я надавала цитату з ПКУ, де визначаються ознаки податкового резидентства України. Серед іншого, була така ознака:

«Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім’ї або її реєстрації як суб’єкта підприємницької діяльності».

Тобто, якщо вірити пп. 14.1.213 ПКУ, кожен ФОП, зареєстрований в Україні, є резидентом України. Але тут є декілька нюансів — точніше, чотири. Проговоримо їх по черзі.

---

Нюанс перший

Конвенції про уникнення подвійного оподаткування не визнають статус ФОП як критерію податкового резидентства. Конвенції мають пріоритет над національним законодавством. Тому, хоча українські податківці можуть намагатися застосувати цю норму, у разі судового спору суд, ймовірно, стане на сторону платника податків.

---

Нюанс другий

Більшість ФОПів в Україні перебувають на єдиному податку, де ставки дуже привабливі (максимальна ставка 5% для третьої групи). ПКУ прямо забороняє нерезидентам бути платниками єдиного податку (п. 291.5.7). Тобто, якщо фізична особа є нерезидентом за міжнародними правилами, вона не може застосовувати спрощену систему. Податкова може перерахувати податки за загальною ставкою (18% + 1,5% військовий збір), що робить зміну резидентства потенційно болісною.

---

Нюанс третій

Щоб уникнути проблем, доцільно:

1. Вийти з єдиного податку — подати заяву на перехід на загальну систему.
2. Закрити ФОП. Але закриття ФОП зазвичай супроводжується перевіркою, яка завжди пов’язана з ризиками. Тому рішення слід приймати після консультацій із професіоналами.

---

Нюанс четвертий

Цитата з ПКУ про центр життєвих інтересів не містить уточнення щодо українського ФОП. Тобто, якщо ФОП зареєстрований в іншій країні (наприклад, Іспанії), це може вважатися достатньою умовою для податкового резидентства тієї країни.

Якщо український ФОП (не на ЄП) зареєструється також як ФОП в Іспанії, ПКУ вважає, що центр життєвих інтересів може бути в обох країнах. Податківцям доведеться довго доводити протилежне, а суд, ймовірно, стане на сторону платника податків, враховуючи пріоритет Конвенцій.

---

Шива: бог руйнування

В індійській міфології Шива відповідає за руйнування. У нашому випадку — це «руйнування резидентства», вихід з одного резидентства та перехід до іншого.

---

Приклад: пані Наталя

Розглянемо сумнівне резидентство пані Наталії, українки, яка переїхала до Польщі у 2022 році.

1. Локальне законодавство: перевіряємо кожну країну на предмет резидентства.
2. Виявлено, що Німеччина та Бразилія не визнають її резидентом.
3. Залишилися Україна та Польща, обидві вважають її своїм резидентом.

Кожна країна зацікавлена «утримати» платника податків, тому вирішення питання потребує аналізу та планування.

---

Наступні кроки

1. Визначити плани пані Наталії: повертатися в Україну чи залишатися в Польщі. Це визначає базові параметри податкового резидентства.
2. Вихід з українського резидентства — багатоетапний процес, можливий судовий розгляд.
3. Якщо планується повернення, оптимально залишити українське резидентство та уникати польського, щоб не сплачувати податки в обох країнах одночасно.
4. Якщо планується залишення в Польщі, треба аналізувати Конвенцію між Україною та Польщею про уникнення подвійного оподаткування.

---

Конвенція Україна-Польща

Стаття 4 Конвенції визначає резидентство так:

1. Резидент однієї держави — особа, яка підлягає оподаткуванню за місцем проживання, постійного місця перебування, місця керівного органу, реєстрації або іншого подібного критерію.
2. Якщо особа є резидентом обох держав, застосовуються правила:
   • a) резидент тієї держави, де є постійне житло; якщо житло в обох — де більш тісні особисті та економічні зв’язки (центр життєвих інтересів);
   • b) якщо центр не визначений, резидент там, де звичайно проживає;
   • c) якщо проживання в обох країнах або ніде, резидент громадянин тієї держави;
   • d) якщо громадянство в обох країнах або відсутнє, рішення приймають компетентні органи за взаємною згодою.

Для пані Наталії: постійне житло є і в Україні (власність), і в Польщі (довгострокова оренда), тому перший критерій не працює.

Визначення остаточного податкового резидентства: приклад пані Наталії

Пані Наталя має постійне житло і в Україні (власність), і в Польщі (довгострокова оренда), отже перший критерій статті 4 Конвенції не дає однозначної відповіді. Розглянемо наступні критерії.

---

Крок 1. Центр життєвих інтересів

Конвенція передбачає, що якщо особа має постійне житло в обох країнах, вирішальним стає центр життєвих інтересів — де тісніші особисті та економічні зв’язки.

1. Особисті зв’язки:
   • Сім’я, діти, близькі родичі.
   • Пані Наталя переїхала до Польщі тимчасово, але родина залишилася в Україні.
2. Економічні зв’язки:
   • Робота, бізнес, доходи, власність.
   • Український ФОП досі існує, але активність обмежена; дохід формується частково в Польщі.

Висновок: центр життєвих інтересів поки що більше схиляється до України, але економічні зв’язки з Польщею значущі.

---

Крок 2. Звичне місце проживання

Якщо центр життєвих інтересів не визначений чітко, Конвенція враховує, де особа звично проживає:

• Пані Наталя фізично перебуває в Польщі більше 183 днів, отже, формально звичне місце проживання — Польща.

Висновок: цей критерій схиляє баланс на користь Польщі.

---

Крок 3. Громадянство

Якщо все ще немає однозначного результату, Конвенція враховує громадянство:

• Пані Наталя — громадянка України.
• Таким чином, у разі спірних ситуацій це може стати аргументом на користь України.

---

Крок 4. Узгодження між країнами

Якщо після аналізу цих критеріїв спір залишається, компетентні органи України та Польщі можуть вирішити питання за взаємною згодою. Це — останній етап, коли рішення ухвалюється дипломатично, а не лише за формальними критеріями.

---

Потенційні наслідки для пані Наталії

1. Подвійне резидентство
   • Україна і Польща можуть одночасно вважати її резидентом.
   • Ризик подвійного оподаткування — обидві країни можуть вимагати податок із «світового доходу».
2. Можливості уникнення подвійного оподаткування
   • Конвенція дозволяє зарахувати податки, сплачені в іншій країні, якщо доходи оподатковуються у обох державах.
   • Важливо правильно декларувати доходи у обох країнах.
3. Рекомендації щодо дій
   • Якщо пані Наталя планує повертатися в Україну:
     • Зберегти українське резидентство.
     • Мінімізувати фінансові зобов’язання у Польщі.
   • Якщо планує залишатися в Польщі:
     • Офіційно вийти з українського резидентства.
     • Перевести активи і бізнес у Польщу, де формально є центр життєвих інтересів.
     • Підготуватися до перевірок та можливої судової тяганини.

---

Підсумок алгоритму визначення резидентства

1. Локальне законодавство кожної країни — перевіряємо, чи визнають особу резидентом.
2. Постійне житло — де є право власності або довгострокова оренда.
3. Центр життєвих інтересів — особисті та економічні зв’язки.
4. Звичне місце проживання — фактичне перебування більше 183 днів.
5. Громадянство — додатковий критерій у спірних випадках.
6. Взаємна згода компетентних органів — останній етап вирішення суперечок.