Про те, що в кабінетах Мінфіну та головного фіскального відомства серйозно обговорюється чергове зближення податкового та бухгалтерського обліку, бухгалтери знали, і дуже давно…
Як пригадується, влітку — восени 2012 року ми були свідками, а найчастіше й учасниками бурхливих дискусій. Потім затишшя… і знову сплеск.
Ініціатива оподатковувати прибуток бухгалтерський фінансовий результат з деякими коригуваннями стала фішкою «кабмінівської» реформи. Тільки тепер від слів перейшли до справи: Законом № 71 внесено відповідні зміни до Податкового кодексу, які набули чинності 1 січня 2015 року. Розділ III: на стику «старої» та нової редакції
Відразу акцентуємо увагу платників податків, що Закон № 71 не має зворотної сили. Тому декларація з податку на прибуток підприємств за 2014 рік складається за формою, затвердженою наказом Міндоходів від 30.12.2013 р. № 872, з урахуванням положень розділу ІІІ у редакції, що діяла до 1 січня 2015 року.
Тобто декларацію за 2014 рік платники податків складають відповідно до «старої» редакції розділу III та в межах «старих» граничних строків: річні платники податків — протягом 60 календарних днів, наступних за останнім днем звітного періоду, квартальні платники податків — протягом 40 календарних днів.
Згадати про терміни важливо, оскільки у новій редакції п.57.1 ст.57 ПКУ встановлено новий термін подання декларації — до 1 червня року, наступного за звітним. Але це нововведення починає застосовуватися до звітного періоду, з якого набирає чинності розділ III, викладений у новій редакції Законом № 71.
Отже, згідно із Законом платники податків мають звітувати до 1 червня за підсумками 2015 року (нова редакція п.22 підрозділу 4 розділу XX ПКУ). Отже, час на те, щоб освоїтися з нововведеннями з податку на прибуток, у принципі є. І починати, на думку автора, доцільно з перехідних положень.
Адже саме зараз, на стику двох періодів, в обліку є достатня кількість перехідних операцій — операцій, яким бухгалтери мають приділити особливу увагу. А законодавець не полінувався, і в підрозділі 4 розділу XX ПКУ (зі змінами, внесеними Законом № 71) на платника податків чекає багато цікавого. Зокрема, тут встановлено перехідні правила обліку необоротних активів та відсотків, визнання відстрочених збитків та резервів відпусток, списання сумнівної заборгованості, переходу з касового методу до методу нарахування.
Перехідним операціям буде присвячено публікації вже в найближчих номерах нашої газети, а зараз зупинимося на головній суті змін. Нагадаємо лише, що авансові внески з податку на прибуток, як і авансові внески з дивідендів, ніхто не скасовував, і у 2015 році їх теж доведеться сплачувати, причому з урахуванням усіх відомих проблем…
Предмет для обговорення Розділ ІІІ ПКУ викладено у новій редакції. Через війну змінилася його структура: замість 29 статей (ст.133—161) у ньому залишилося лише 8 (ст.133—141).
Як писав Чехов, стислість — сестра таланту. Чи можна це сказати стосовно цієї ситуації, покаже час. Але що одразу впадає в око, то це те, що разом з окремими статтями та положеннями з ПКУ безслідно зникли заборони та обмеження (якщо й не всі, то більшість).
Так, наприклад, тепер поза зоною уваги податкового законодавства знаходяться витрати на навчання, відрядження, гарантійні та маркетингові (у тому числі рекламні) витрати, а також деякі інші витрати на подвійне призначення.
З тексту розділу III ПКУ також зникла більшість положень, які встановлюють особливі правила для особливих об’єктів та операцій, зокрема, немає окремих норм для валютних та посередницьких операцій, для операцій зі відступлення права вимоги, оренди та спільної діяльності.
Однак це не означає, що дані операції опинилися поза законом, до них застосовуватимуться правила бухгалтерського обліку. Бухгалтерський прибуток та його коригування на різниці Причина скорочення розділу III ПКУ у якісній зміні об’єкта оподаткування. Тепер це «прибуток з джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці4, що виникають. редакції розділу ІІІ). У зв’язку з цим логічно виглядають зміни до п.44.2 ст.44 та ст.14 ПКУ.
Вони справді мають технічний характер. У першому випадку описується джерело визначення об’єкта оподаткування: це дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності. А в другому випадку податковий термінологічний апарат наводиться відповідно до нових вимог: зі ст.14 повністю виключаються всі терміни, що дублюють положення бухгалтерського законодавства.
До речі, з переліку термінів зникли й «податкові різниці», що теж не може не тішити бухгалтерів та незалежних експертів після багаторічних зусиль щодо недопущення їхньої реалізації. Отже, у новій редакції ст.134 ПКУ у перспективі як об’єкт оподаткування вказано фінансовий результат, визначений за правилами бухгалтерського обліку з проведенням коригувань на різниці.
Отже, «витрати подвійного призначення» зазвичай — звичайні витрати бухгалтерського обліку. І тепер вони, як і будь-які інші витрати, тестуються виключно на відповідність господарській діяльності. Те саме можна сказати і про валюту.
Посередницькі операції, як і раніше, на податковий облік впливатимуть лише у сумах винагород посередника. Технологію проведення коригувань описано у ст.134, які суть — в ст.138—140. На всіх заходах, які популяризують «кабмінівську» реформу, представники влади обіцяли три види різниць, що створюють коригування: операції з основними коштами, цінними паперами та забезпеченнями.
При вивченні Закону №71 з’ясовується, що їх значно більше. Крім зазначених, в оновлених положеннях ПКУ також згадані такі об’єкти обліку, які за фактом створюватимуть різниці:
♦ контрольовані операції, які оцінюються за звичайною ціною;
♦ податок на майно, на який зменшується податок на прибуток (п.137.5 ст.137);
♦ збитки попередніх років (пп.140.4.2 ст.140);
♦ операції з інвестиційною нерухомістю та біологічними активами (п.141.2 ст.141);
♦ роялті, відсотки, резерв сумнівних боргів (п.139.2 ст.139), «благодійні» витрати (пп.140.5.9 ст.140).
Це ті різниці, які очевидні, адже абсолютно точно існують ще й приховані різниці. Наприклад, вони можливі через розбіжності у позиціях податкових органів та платників податків. Тим більше, що наразі податківці отримали право перевіряти достовірність даних бухгалтерського обліку (пп.20.1.43 та пп.20.1.44 ст.20 ПКУ).
Так що на практиці різниць явно побільшає. Детальний аналіз джерела різниць та технології проведення коригувань буде запропоновано нашим читачам вже у найближчих номерах газети. А тепер важливо сказати про тих платників податків, яким про «накопичення» різниць необхідно замислитись прямо зараз.
Критерій для коригування
До такої категорії платників податків віднесено тих, чий річний дохід від будь-якої діяльності (без вирахування непрямих податків) перевищує двадцять мільйонів гривень. Ті підприємства, які не досягли такого розміру доходу, мають право визначати об’єкт оподаткування без коригування (пп.134.1.1 ст.134 у новій редакції розділу ІІІ ПКУ). Примітно, що такої інформації немає у Звіті про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (форма № 2)(1).
Справа в тому, що вже другий рік поспіль у рядку 2000 цієї форми наводиться чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), а це показник, очищений від непрямих податків, обсягів операцій із посередниками, повернення товарів та інших відрахувань із доходу. У ПКУ згадується дохід від реалізації товарів (робіт, послуг), за вирахуванням лише непрямих податків.
Отже, платнику податків доведеться аналітичним шляхом визначати цей показник, використовуючи кредитові обороти доходних рахунків бухгалтерського обліку, очищуючи їх від сум ПДВ та акцизу у тих операціях, де такі податки є. Тим платникам податків, які поки що не досягли двадцяти мільйонів доходу, варто приділити особливу увагу положенням пп.134.1.1 ст.134 ПКУ. У цьому підпункті визначено принципи, завдяки яким платник податків має «право» не проводити коригування бухгалтерського фінансового результату. Рішення про це він приймає самостійно, причому не більше одного разу у безперервній сукупності років, дохід за кожний рік із якої не перевищує двадцяти мільйонів гривень.
При цьому фраза «за останній річний звітний (податковий) період» в абзаці восьмому пп.134.1.1 ст.134, швидше за все, означає, що починати визначати безперервну сукупність років необхідно все ж таки з 2015 року.
Тобто, якщо за 2015 рік критерій виконується, платник податків може реалізувати своє право не проводити коригування на різниці (вказавши про це у звітності) та у наступних річних періодах (за відповідністю критерію доходу) користуватися ним без будь-яких повідомлень.
Але як тільки в одному з наступних річних періодів його дохід перевищить двадцять мільйонів, йому доведеться провести коригування щодо об’єкта оподаткування за цей рік і продовжувати це робити і в наступних роках, незалежно від того, яким буде дохід. Отже, у положеннях пп.134.1.1. ст.134 ПКУ вгадується небажання дати платникам податків свободу та дозволити їм обкладати податком бухгалтерський прибуток. Втім, відомий досвід надання податкових канікул (до речі, вони у перехідних положеннях також є), і що? «Нульовиків» за весь час із початку впровадження Податкового кодексу вдень із вогнем не знайти. Схоже, і зараз буде так само…
(1)Докладніше див: Голошевич І. Фінансові результатиати та сукупний дохід: форма № 2 на всі випадки життя // Річна фінзвітність: посібник для практикуючих бухгалтерів: Збірник систематизованого законодавства. – 2014. – Вип.12. – С.119-129 (прим. ред.).
Ірина ГОЛОШЕВИЧ, редакторка
БУХГАЛТЕРІЯ № 1-2 (1144-1145) від 12 СІЧНЯ 2015 РОКУ